Preview document (🔗 origineel)

---

Aan de Voorzitter van de Tweede Kamer der Staten-Generaal

Den Haag, 22 februari 2010

In uw brief verzoekt u om een reactie op de brief van de heer N. te M.
(hierna: de verzoeker). Hierna geef ik eerst een samenvatting van het
verzoekschrift en vervolgens een overzicht van de feiten. Ik sluit af
met een beoordeling van het verzoek en een conclusie.

Samenvatting verzoek 

Uit de brief van de heer N. begrijp ik het volgende. 

In het jaar 2007 is een in de vorm van een vennootschap onder firma
gedreven onderneming omgezet in een besloten vennootschap. Voor de
verkrijging van onroerende zaken door de besloten vennootschap is een
beroep gedaan op vrijstelling van overdrachtsbelasting. Bij beoordeling
door de Belastingdienst is gebleken dat niet aan alle voorwaarden van de
vrijstelling is voldaan. In 2009 heeft de inspecteur van de
Belastingdienst een naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting
opgelegd.

Verzoeker geeft aan dat het aan de accountant is te wijten dat niet aan
alle voorwaarden van de vrijstelling is voldaan, omdat bij het opstellen
van de begroting fouten zijn gemaakt.

Hoewel dit niet expliciet uit de brief blijkt, beschouw ik deze als een
verzoek om een tegemoetkoming op grond van artikel 63 van de Algemene
wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). Het verzoek om de begroting
achteraf te mogen aanpassen leidt ertoe dat de vrijstelling
overdrachtsbelasting toch zou kunnen worden toegepast. In deze situatie
is echter geen ruimte om aan het verzoek tegemoet te komen. Ik licht
hierna toe waarom dat het geval is. 

Overzicht van feiten

Uit het dossier van de inspecteur van de Belastingdienst is het volgende
gebleken: 

Mevrouw N., dochter van verzoeker, en mevrouw M. (hierna: N.
respectievelijk M.) hebben tot 31 mei 2007 een onderneming gedreven in
de vorm van een vennootschap onder firma, genaamd ’t H. VOF. 

Op genoemde datum hebben zij de besloten vennootschap X
Pandenexploitatie BV (hierna: de BV) opgericht. Ieder neemt 50% van de
aandelen in de BV.

Eveneens op 31 mei 2007 hebben N. en M. de door hen in firmaverband
gedreven onderneming, inclusief de onroerende zaak H. te M., ingebracht
in de BV. Als verkrijger van de onroerende zaak doet de BV in de akte
van inbreng een beroep op de vrijstelling overdrachtsbelasting van
artikel 15, eerste lid, onderdeel e, 2º, van de Wet op belastingen van
rechtsverkeer (hierna: WBR) in samenhang met artikel 5 van het
Uitvoeringsbesluit belastingen van rechtsverkeer (hierna: UBBR). Er is
geen overdrachtsbelasting betaald. 

Aan de akte van inbreng van 31 mei 2007 is een beschrijving als bedoeld
in artikel 2:204a van het Burgerlijk Wetboek gehecht. Deze beschrijving
is door de inbrengers ondertekend. Uit de beschrijving blijkt dat de
waarde van de ingebrachte onderneming (bezittingen minus schulden) €
86.921 is. Deze waarde wordt als volgt aangewend:

Storting op de bij N. en M. te plaatsen aandelen 

in de BV								€ 18.000

Creditering ten gunste van N.						-  35.359

Creditering ten gunste van M.	 					-  33.562

Totaal	 								€  86.921

In de aangifte vennootschapsbelasting van de BV over het jaar 2007 zijn
deze crediteringen als opeisbare schulden aan de aandeelhouders
opgenomen.

 

Op 2 oktober 2008 heeft M. haar 50%-aandelenpakket in de BV overgedragen
aan N. 

De inspecteur van de Belastingdienst heeft in het jaar 2009 de bij de
inbreng toegepaste vrijstelling overdrachtsbelasting beoordeeld. Daarbij
heeft hij geconstateerd dat bij de inbreng niet aan alle voorwaarden
voor toepassing van de vrijstelling is voldaan. Daarom is op 25 augustus
2009 een naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting opgelegd aan de
BV. Overdrachtsbelasting wordt geheven over de (waarde van de) verkregen
onroerende zaak. De te betalen overdrachtsbelasting bedroeg € 25.920
(6% van € 432.000). 

De belastingadviseur van de BV heeft bezwaar tegen de naheffingsaanslag
ingesteld. Op 12 november 2009 heeft de inspecteur van de
Belastingdienst het bezwaar afgewezen. N. en M. hadden namens de BV
tegen de uitspraak op het bezwaarschrift beroep bij de belastingrechter
kunnen aantekenen, en zodoende het geschil ter beslissing aan de rechter
kunnen voorleggen. Zij hebben van deze mogelijkheid echter geen gebruik
gemaakt. De wettelijke termijn om beroep in te stellen is inmiddels
verstreken. De aanslag staat daarmee onherroepelijk vast.

Beoordeling verzoek

Vereisten voor de vrijstelling overdrachtsbelasting

Uit artikel 15, eerste lid, onderdeel e, 2°, van de WBR blijkt dat,
onder voorwaarden, van overdrachtsbelasting is vrijgesteld de
verkrijging van onroerende zaken bij een omzetting van een niet in de
vorm van een BV gedreven onderneming in een wel zodanige vorm. In
artikel 5 van het UBBR zijn nadere voorwaarden opgenomen. Voor de
vrijstelling is vereist dat:

1. de omzetting van de onderneming plaatsvindt tegen uitreiking van
aandelen. Er mag ten hoogste 10% van de waarde van hetgeen is gestort op
de aandelen worden gecrediteerd (artikel 5, eerste en tweede lid, van
het UBBR). In het navolgende duid ik deze voorwaarde aan als de
crediteringseis.

2. de inbrenger nog gedurende een periode van drie jaren in bezit blijft
van de bij de omzetting verkregen aandelen (artikel 5, derde lid, van
het UBBR). Dit betreft de zogenaamde bezitseis van de aandelen.

Ad 1: de crediteringseis

Bij de inbreng van de onderneming op 31 mei 2007 is het minimumkapitaal
van

€ 18.000 aandelen geplaatst bij de inbrengers (N. en M.), ieder

€ 9.000. Voor het restant van de waarde van de onderneming is volgens
beschrijving ex artikel 2:204a van het Burgerlijk Wetboek ten gunste van
de inbrengers een creditering opgenomen van in totaal € 68.921 (N. €
35.359, M. € 33.562). De creditering ten gunste van zowel N. als M. is
daarmee aanzienlijk hoger dan de toegestane 10%. Om in aanmerking te
komen voor de vrijstelling had de creditering in totaal hooguit €
7.902 mogen bedragen in plaats van het werkelijk gecrediteerde bedrag
van € 68.921. Er is dus niet voldaan aan de in artikel 5, eerste en
tweede lid, van het UBBR opgenomen eis.

Ad 2: de bezitseis van de aandelen

Op 2 oktober 2008 heeft M. haar bij de omzetting verkregen
50%-aandelenpakket in de BV verkocht aan N.. Dit betekent dat M. binnen
een periode van drie jaren niet meer in bezit is van de aandelen die zij
bij de omzetting heeft verkregen. Ook aan de in artikel 5, derde lid,
van het UBBR opgenomen voorwaarde is niet voldaan.

Uit al het bovenstaande volgt dat in het voorgelegde geval niet is
voldaan aan twee van de in artikel 5 van het UBBR gestelde voorwaarden.
De vrijstelling van artikel 15, eerste lid, onderdeel e, 2°, van de WBR
kan niet worden gehonoreerd c.q. moet worden teruggenomen. Er is
overeenkomstig de wettelijke bepalingen overdrachtsbelasting nageheven.

Hardheidsclausule

De wetgever heeft mij de bevoegdheid verleend om in gevallen van een
onbillijkheid van overwegende aard een tegemoetkoming te verlenen (de
hardheidsclausule van artikel 63 van de AWR). Van een dergelijke
onbillijkheid is alleen sprake als het gaat om een gevolg dat de
wetgever had voorkomen als hij dat gevolg bij het maken van de wet had
voorzien. In de voorgelegde situatie is dat niet het geval.

De voorwaarden van artikel 5 van het UBBR zijn erop gericht recht te
doen aan 

de achterliggende gedachte van de vrijstelling, te weten enerzijds de
overdrachtsbelasting geen hinderpaal te laten zijn bij de economisch
gezien meest wenselijke rechtsvorm van de onderneming, terwijl
anderzijds oneigenlijk gebruik van de vrijstelling wordt voorkomen door
continuïteitseisen (onder andere de crediterings- en de bezitseis) te
stellen. In de toelichting bij artikel 5, tweede lid, van het UBBR is
aangegeven dat naast de toekenning van aandelen een percentueel geringe
toe betaling in geld mag plaatsvinden. Het percentage (10%) is zo laag
vastgesteld om te voorkomen dat een verkoop wordt ingekleed als inbreng
en daardoor wordt vrijgesteld (zie Besluit van 27 februari 1996, Stb.
1996, 144). 

Verder is van belang dat de overdrachtsbelasting een tijdstipbelasting
is. Dit betekent dat op het tijdstip van de verkrijging aan alle
voorwaarden voor de toepassing van de vrijstelling moet zijn voldaan.
Daarnaast gelden er continuïteitseisen, op grond waarvan de
overdrachtsbelasting op een later tijdstip alsnog verschuldigd kan
worden als niet aan deze eisen wordt voldaan.

In artikel 5, tweede lid, van het UBBR is duidelijk kenbaar opgenomen
dat er slechts 10% van de waarde van hetgeen op de aandelen is gestort
mag worden gecrediteerd. In het voorgelegde geval wordt op het tijdstip
van de verkrijging, door de BV niet aan deze voorwaarde voldaan. Er had
in dit geval een storting op aandelen moeten plaatsvinden van tenminste
€ 79.019, terwijl de creditering niet meer dan afgerond € 7.902 had
mogen bedragen. In plaats daarvan is slechts 

€ 18.000 op aandelen gestort en bedroeg de creditering € 68.921. Er
is dus sprake van een aanzienlijke overschrijding van het toegestane
crediteringsbedrag.

Verder wordt in het voorgelegde geval ook niet voldaan aan de bezitsseis
van artikel 5, derde lid, van het UBBR, dat de bij de omzetting
verkregen aandelen nog gedurende een periode van drie jaren in bezit
moeten blijven van de inbrenger. Ruim een jaar na de inbreng, heeft M.
haar 50%-aandelenpakket in strijd met de wettelijke voorwaarden
overgedragen aan N.. Dit heeft tot gevolg dat zelfs al zou op het
tijdstip van de inbreng de vrijstelling alsnog van toepassing zijn, deze
als gevolg van de aandelenoverdracht in oktober 2008 weer moet worden
teruggenomen.

Conclusie

De heffing van overdrachtsbelasting heeft plaatsgevonden overeenkomstig
de wettelijke bepalingen. Gezien de duidelijke bedoeling van de
wetgever, zoals helder verwoord in het UBBR, bestaat geen ruimte om met
toepassing van de hardheidsclausule een tegemoetkoming in de
overdrachtbelasting te verlenen. De inspecteur van de Belastingdienst
heeft het bezwaarschrift afgewezen en de BV heeft geen gebruik gemaakt
van de mogelijkheid om tegen die uitspraak beroep in te stellen. 

Ik kan begrijpen dat men het vervelend vindt dat overdrachtsbelasting
moet worden betaald. Echter, gelet op het zakelijke karakter van de
overdrachtsbelasting past het niet om een tegemoetkoming te verlenen die
niet in lijn is met de wettelijke bepalingen. Er is geen aanleiding om
in dit geval een uitzondering te maken.

Ik vertrouw erop u hiermee voldoende te hebben geïnformeerd.

De staatssecretaris van Financiën,

J.C. de Jager

 Met begroting wordt bedoeld de balans bij inbreng in de besloten
vennootschap, welke onlosmakelijk met de akte is verbonden (Beschrijving
ex artikel 2:204a van het Burgerlijk Wetboek).