Preview document (🔗 origineel)

---

No.W06.19.0115/III 's-Gravenhage, 5 juni 2019

...................................................................................

Bij Kabinetsmissive van 13 mei 2019, no.2019000917, heeft Uwe Majesteit, op voordracht van de Staatssecretaris van Financiën, bij de Afdeling advisering van de Raad van State ter overweging aanhangig gemaakt het voorstel van wet tot wijziging van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969, de Wet inkomstenbelasting 2001 en de Wet op de dividendbelasting 1965 in verband met de implementatie van Richtlijn (EU) 2017/952 van de Raad van 29 mei 2017 tot wijziging van Richtlijn (EU) 2016/1164 wat betreft hybridemismatches met derde landen (PbEU 2016, L 144/1) (Wet implementatie tweede EU-richtlijn antibelastingontwijking), met memorie van toelichting.

Het wetsvoorstel vormt de implementatie in de nationale wetgeving van een tweede EU-richtlijn (ATAD2) die belastingontwijking (waarbij gebruik wordt gemaakt van hybridemismatches tussen landen) bestrijdt.

De Afdeling advisering van de Raad van State maakt een opmerking over de motivering voor het niet gebruiken van de mogelijkheid die ATAD2 biedt om onbedoelde resultaten te voorkomen bij de toepassing van de maatregelen ter bestrijding van belastingontwijking. Ook maakt zij een opmerking over de summiere wijze waarop is toegelicht hoe in het voorstel wordt omgegaan met de tijdens de internetconsultatie ingebrachte reacties. In verband daarmee is aanpassing van het voorstel of de toelichting wenselijk.

1. Inleiding

Voorliggend wetsvoorstel vormt de implementatie in de nationale wetgeving van een tweede EU-richtlijn¹ (hierna: ATAD2)² die belastingontwijking bestrijdt waarbij gebruik wordt gemaakt van hybridemismatches tussen landen (voor de betekenis van hybridemismatches: zie hierna).

ATAD2 is de opvolger van ATAD1.³ ATAD1 bevat – naast andere maatregelen gericht op belastingontwijking⁴ – maatregelen tegen belastingontwijking waarbij gebruik wordt gemaakt van structuren met hybridemismatches. Deze laatste maatregelen hebben echter betrekking op een beperkt aantal structuren met hybridemismatches en zijn bovendien alleen van toepassing op hybridemismatches die ontstaan tussen EU-lidstaten. Daarom zijn deze maatregelen in ATAD2 integraal vervangen door maatregelen ter bestrijding van hybridemismatches niet alleen tussen EU-lidstaten maar ook tussen EU-lidstaten en derde landen. Bovendien is ATAD2 ten opzichte van ATAD1 uitgebreid zodat meer typen hybridemismatches worden bestreden. Hiermee wordt voorkomen dat belastingplichtigen belasting ontwijken door gebruik te maken van resterende lacunes op het terrein van hybridemismatches.

Van hybridemismatches is sprake indien een belastingvoordeel wordt behaald door gebruik te maken van verschillen tussen vennootschapsbelastingstelsels van landen. Een verschil in de fiscale behandeling/kwalificatie van lichamen, van instrumenten of van vaste inrichtingen kan ertoe leiden dat een vergoeding of betaling in het ene land aftrekbaar is, maar dat de corresponderende opbrengst in het andere land onbelast blijft. Een verschil in fiscale behandeling/kwalificatie kan er ook toe leiden dat één en dezelfde vergoeding, betaling, last of verlies meerdere malen aftrekbaar is.

Om te voorkomen dat belastingplichtigen gebruik maken van structuren waarbij door hybridemismatches de belasting in Nederland of in een ander land wordt ontweken, bevat het voorstel maatregelen die er vooral op zijn gericht om de fiscaal voordelige effecten van dergelijke structuren te neutraliseren. Het voorstel bestrijdt negen typen hybridemismatches door (primair) de aftrekbaarheid van

de vergoeding te corrigeren dan wel (secundair) de opbrengst alsnog in de heffing te betrekken.

2. Onbedoelde resultaten

Zoals hiervoor is aangegeven zijn de voorgestelde maatregelen gericht op het bestrijden van belastingontwijking. De maatregelen leiden volgens de overwegingen bij ATAD2 in bepaalde situaties mogelijk tot onbedoelde resultaten. Van de mogelijkheid die ATAD2 biedt om deze onbedoelde resultaten te voorkomen, wordt echter in het voorstel geen gebruik gemaakt. Een toereikende motivering ontbreekt daarbij. Het gaat om het volgende.

ATAD2 biedt de mogelijkheid aan lidstaten om bepaalde (intragroeps)instrumenten van banken tijdelijk (tot 31 december 2022) uit te zonderen van het toepassingsgebied van de richtlijn.⁵ Het gaat daarbij om instrumenten “die louter zijn uitgegeven om aan de vereisten inzake verliesabsorptiecapaciteit van de uitgevende instelling te voldoen” maar “niet om belasting te ontwijken”.⁶ Door van deze mogelijkheid gebruik te maken kunnen lidstaten vermijden dat de maatregelen tegen hybride instrumenten tot onbedoelde resultaten leiden, zoals (de overweging bij) ATAD2 aangeeft.

De transponeringstabel die is opgenomen in de toelichting op het voorstel maakt duidelijk dat van deze mogelijkheid geen gebruik wordt gemaakt.⁷ Als motivering daarvoor vermeldt de toelichting dat het aanpakken van belastingontwijking en

belastingontduiking een beleidsspeerpunt is van dit kabinet en dat de inzet daarbij is om het beeld te kantelen dat Nederland het voor het internationaal opererende bedrijven gemakkelijk zou maken om belasting te ontwijken.⁸ Het onderhavige wetsvoorstel draagt bij aan dit streven, zo vervolgt de toelichting, en “het kabinet maakt gelet op de hiervoor genoemde beleidsinzet geen gebruik van de uitzonderingen voor financiële handelaren en bepaalde financiële instrumenten⁹ die ATAD2 biedt”, “waardoor de voordelen die worden behaald met hybridemismatches zoveel mogelijk worden gemitigeerd en belastingontwijking verder wordt bestreden”.¹⁰

De Afdeling merkt op dat deze motivering onvoldoende is. Waar (de overweging bij) ATAD2 uitgaat van (de mogelijkheid tot) het vermijden van onbedoelde resultaten, gaat de toelichting niet in op de vraag of onbedoelde resultaten zich niet zullen of kunnen voordoen. De Afdeling vindt een nadere toelichting op dit punt noodzakelijk.

De Afdeling adviseert dan ook om zowel in de toelichting op het voorstel als (vanwege de zelfstandige leesbaarheid) in het nader rapport op dit advies, nader te motiveren waarom geen gebruik wordt gemaakt van de mogelijkheid om, indien van belastingontwijking geen sprake is, bepaalde (intragroeps)instrumenten van banken uit te zonderen bij de toepassing van de maatregelen ter bestrijding van belastingontwijking. Zij adviseert zo nodig het voorstel op dit punt aan te passen.

3. Internetconsultatie

Over een eerder concept van voorliggend voorstel heeft van 29 oktober tot en met 10 december 2018 een internetconsultatie plaatsgevonden. De toelichting op het voorliggende voorstel gaat in het consultatiehoofdstuk in op de ingebrachte reacties.¹¹ Deze toelichting is echter summier. De omvang en de complexiteit van het voorstel rechtvaardigen een meer uitgebreide toelichting. Niet alleen met het oog op een voortvarende behandeling in de beide Kamers der Staten-Generaal, maar ook vanuit een oogpunt van transparantie van het wetgevingsproces. Meer concreet wijst de Afdeling daarbij op het volgende.

Met de inbrengers van 5 van de 9 reacties hebben gesprekken plaatsgevonden waarin zij, zoals de toelichting duidelijk maakt, hun inbreng nader hebben kunnen toelichten.¹² Met de in het consultatiehoofdstuk daarop gegeven reactie op hoofdlijnen, is het niet duidelijk waar die gesprekken precies toe hebben geleid en in hoeverre (al dan niet) aan de ingebrachte reacties tegemoet is gekomen (en zo nee, waarom niet).

Dit geldt ook met betrekking tot de overige inbreng, waar kennelijk geen gesprekken over hebben plaatsgevonden. Gewezen zij hier in het bijzonder op de reactie van de Nederlandse Vereniging van Banken die in de kern vergelijkbaar is met wat hiervoor in het advies (onder punt 2) is opgemerkt. Het consultatiehoofdstuk gaat niet op deze reactie in.

Ten slotte wijst de Afdeling nog op het slot van het consultatiehoofdstuk waarin wel de inhoud van een aantal reacties wordt weergegeven, maar waarin het antwoord daarop niet¹³ of erg summier¹⁴ wordt gegeven.

De Afdeling adviseert om, in lijn met het vorenstaande, zowel in de toelichting op het voorstel als (vanwege de zelfstandige leesbaarheid) in het nader rapport op dit advies, uitgebreider in te gaan op de reacties die naar aanleiding van de internetconsultatie zijn ingebracht en op de gevolgen daarvan voor het voorstel. De Afdeling adviseert het voorstel zo nodig aan te passen.

4. De Afdeling verwijst naar de bij dit advies behorende redactionele bijlage.

De Afdeling advisering van de Raad van State heeft een aantal opmerkingen bij het voorstel en adviseert daarmee rekening te houden voordat het voorstel bij de Tweede Kamer der Staten-Generaal wordt ingediend.


De vice-president van de Raad van State,

Redactionele bijlage bij het advies van de Afdeling advisering van de Raad van State betreffende no.W06.19.0115/III

• In het voorgestelde artikel 12ac van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (artikel I, onderdeel C, van het voorstel) tussen het eerste en het derde lid een (in het voorstel ontbrekend) tweede lid invoegen dat in overeenstemming is met de (niet ontbrekende) toelichting op dat ontbrekende tweede lid.

---

1. Richtlijn (EU) 2017/952 van de Raad van 29 mei 2017 tot wijziging van Richtlijn (EU) 2016/1164 wat betreft hybridemismatches met derde landen (PbEU 2017, L 144/1).↩︎

2. Anti Tax Avoidance Directive, afgekort ATAD.↩︎

3. Richtlijn (EU) 2016/1164 van de Raad van 12 juli 2016 tot vaststelling van regels ter bestrijding van belastingontwijkingspraktijken welke rechtstreeks van invloed zijn op de werking van de interne markt (PbEU 2016, L 193/1).↩︎

4. Deze maatregelen zijn inmiddels per 1 januari 2019 in werking getreden (Stb. 2018, 508).↩︎

5. Het in artikel 1, vierde lid, van ATAD2 opgenomen artikel 9, vierde lid, onderdeel b, (nieuw), van ATAD1.↩︎

6. Overweging 17 bij ATAD2.↩︎

7. Memorie van toelichting, hoofdstuk 10 (Transponeringstabel), bij “artikel 9, vierde lid, onderdeel b”, vierde kolom.↩︎

8. Memorie van toelichting, hoofdstuk 2 (Implementatiegevolgen voor Nederland), eerste tekstblok.↩︎

9. Financiële instrumenten met elementen van conversie, bail-in of afschrijving, of financiële instrumenten die louter zijn uitgegeven om te voldoen aan de voor de bankensector geldende vereisten van verliesabsorptiecapaciteit.↩︎

10. Memorie van toelichting, hoofdstuk 2 (Implementatiegevolgen voor Nederland), tweede tekstblok, laatste en voorlaatste volzin.↩︎

11. Memorie van toelichting, hoofdstuk 6 (Internetconsultatie).↩︎

12. Memorie van toelichting, hoofdstuk 6 (Internetconsultatie), op vier na laatste tekstblok.↩︎

13. Memorie van toelichting, hoofdstuk 6 (Internetconsultatie), laatste en op twee na laatste tekstblok.↩︎

14. Memorie van toelichting, hoofdstuk 6 (Internetconsultatie), op een na laatste tekstblok.↩︎