Preview document (🔗 origineel)

---

Raad va11State

No. W06.25.00022/III 's-Gravenhage, 16 april 2025

Bij Kabinetsmissive van 5 februari 2025, no.2025000232, heeft Uwe Majesteit, op voordracht van de Staatssecretaris van Financiën - Fiscaliteit, Belastingdienst en Douane bij de Afdeling advisering van de Raad van State ter overweging aanhangig gemaakt het voorstel van wet tot Wijziging van de Wet op de internationale bijstandsverlening bij de heffing van belastingen en de Algemene wet inzake rijksbelastingen in verband met de implementatie van Richtlijn (EU) 2023/2226 van de Raad van 17 oktober 2023 tot wijziging van Richtlijn

2011 /16/EU betreffende de administratieve samenwerking op het gebied van de belastingen (PbEU L 2023/2226) (Wet implementatie EU-richtlijn gegevensuitwisseling cryptoactiva), met memorie van toelichting.

Dit wetsvoorstel regelt de implementatie van de zevende wijziging van de richtlijn administratieve samenwerking op belastinggebied (beter bekend onder zijn Engelse naam en afkorting Directive on Administrative Cooperation, afgekort DAC).¹ Op grond van deze zevende wijzigingsrichtlijn, die als DAC8 wordt aangeduid,2 moeten lidstaten zogeheten rapporterende aanbieders van cryptoactivadiensten verplichten om gegevens en inlichtingen te rapporteren die de lidstaten vervolgens moeten uitwisselen. Dit wetsvoorstel implementeert deze richtlijn voor grensoverschrijdende situaties in de Wet op de internationale bijstandsverlening bij de heffing van belastingen (WIB). Voor binnenlandse situaties wordt de rapportageplicht geïmplementeerd in de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR). Tevens wordt het boetemaximum van de vierde categorie dat geldt voor rapporterende financiële instellingen (hierna: DAC2-boete) verhoogd naar de zesde categorie. De Afdeling advisering van de Raad van State maakt drie opmerkingen bij het voorstel.

Ten aanzien van de hoogte van de bestuurlijke en strafrechtelijke geldboeten in de WIB en AWR adviseert de Afdeling om in de toelichting nader te motiveren hoe de voorgestelde boetemaxima zich verhouden tot de aard en ernst van de overtreding en tot het door de DAC gestelde vereiste van evenredigheid. Daarbij adviseert de Afdeling ook aandacht te besteden aan het onderscheid tussen overtredingen en misdrijven.

Ten tweede maakt de Afdeling een opmerking over het nu (nog) niet wettelijk regelen van een minimum- en maximumbewaartermijn voor de ontvangen gegevens. Tot slot adviseert de Afdeling in de toelichting aandacht te besteden aan de uitvoeringsconsequenties van het voorstel voor de Belastingdienst en de rapportagepl ichtigen.

1 Richtlijn 2011 /16/EU van de Raad van 15 februari 2011 betreffende de administratieve samenwerking op het gebied van de belastingen en tot intrekking van Richtlijn 77 /799/EEG (PbEU 2011, L 64).

2 Richtlijn (EU) 2023/2226 van de Raad van 17 oktober 2023 tot wijziging van Richtlijn 2011 /16/EU betreffende de administratieve samenwerking op het gebied van de belastingen, PbEU L 2023/2226.

AAN DE KONING

In verband hiermee is aanpassing wenselijk van de toelichting en zo nodig van het wetsvoorstel.

1. Inhoud van het voorstel

Dit wetsvoorstel implementeert de zevende wijziging van de Directive on Administrative Cooperation. De wijziging is gebaseerd op het Crypto-Asset Reporting Framework van de OES0.³ Het wetsvoorstel introduceert een verplichting voor rapporterende aanbieders van cryptoactivadiensten om gegevens en inlichtingen te rapporteren. De lidstaten zijn verplicht om die gegevens en inlichtingen vervolgens uit te wisselen. Deze verplichtingen worden opgenomen in de WIB en AWR, waarbij geldt dat de WIB regels bevat voor grensoverschrijdende situaties en de AWR voor binnenlandse situaties. De richtlijn moet grotendeels uiterlijk op 31 december 2025 geïmplementeerd zijn.

2. Bestuurlijke en strafrechtelijke boetes

Het niet voldoen aan de verplichting tot het verstrekken van gegevens en inlichtingen moet op grond van de DAC kunnen worden bestraft via doeltreffende, evenredige en af schrikkende sancties. ⁴ Dit wetsvoorstel introduceert en wijzigt de verschillende sanctiemogelijkheden. In het Nederlandse stelsel kan sanctionering zowel via het bestuursrecht als via het strafrecht plaatsvinden. Het grofschuldig of opzettelijk niet voldoen aan de verplichtingen kan worden beboet met een bestuurlijke boete van ten hoogste het bedrag van de zesde categorie. ⁵

Daarnaast kan strafrechtelijke vervolging worden ingesteld, waarbij met dit wetsvoorstel de strafrechtelijke bepalingen van de AWR van overeenkomstige toepassing worden verklaard voor zowel de binnenlandse als grensoverschrijdende situaties.⁶ Met het wetsvoorstel worden de strafrechtelijke boetemaxima gelijkgetrokken aan de bestuursrechtelijke boetemaxima, namelijk tot de zesde categorie.

3 OECD, Crypto-Asset Reporting Framework and Amendments to the Common Reporting Standard, 10 October 2022, https://web-archive.oecd.org/temp/2023-11-10/642426- crypto-asset-reporting-framework-and-amendments-to-the-common-reporting-

standard. htm.

⁴ Artikel 25bis DAC. Vanaf 2026 geldt dit artikel ook voor de verplichtingen die DAC8 introduceert.

⁵ De zesde categorie, zoals bedoeld in artikel 23, vierde lid, van het Wetboek van Strafrecht. De hoogte van de geldboete is per 1 januari 2024 maximaal € 1.030.000. In artikel 11, eerste lid, WIB is thans een bestuurlijke boete van de vierde categorie opgenomen. Met dit wetsvoorstel wordt dit ook de zesde categorie.

6 In artikel 68 AWR is geregeld dat het niet of onvolledig of onjuist verstrekken van inlichtingen gestraft kan worden met hechtenis van ten hoogste zes maanden of een geldboete van de derde categorie. In artikel 69 AWR is het opzettelijk niet, onjuist of onvolledig verstrekken van informatie, indien dit ertoe strekt dat er te weinig belasting wordt geheven, gesanctioneerd met een gevangenisstraf van ten hoogste vier jaren of geldboete van de vierde categorie.

De regering vindt een boetemaximum van de zesde categorie voor het niet voldoen aan de verplichtingen passend, omdat dit voldoende afschrikkend is en aansluit bij de reeds bestaande maxima die gelden voor de verplichtingen die op basis van de DAC zijn geïmplementeerd. De hoge boetecategorie biedt volgens de regering de ruimte om een evenredige boete op te leggen. Bovendien is de verhoging van de maximale strafrechtelijke boete volgens de regering gewenst, omdat een hogere bestuurlijke boetemogelijkheid zich niet goed verhoudt tot het uitgangspunt dat

het strafrecht is bedoeld voor de meest ernstige overtredingen.

De hoogte van een sanctie is primair een uitdrukking van de aard en ernst van het strafbare feit.⁷ Gelet daarop dient een boete evenredig te zijn. Op grond van de DAC moeten de sancties doeltreffend, evenredig en afschrikkend zijn.⁸ Het bepalen van de boetemaxima (dus niet alleen van de in een concreet geval op te leggen boete) en de eventuele verhoging daarvan dient dan ook in het licht hiervan te worden gemotiveerd. De Afdeling heeft hiervoor eerder aandacht gevraagd bij de implementatie van EU-richtlijnen die zien op de fiscaliteit. Zij merkte daarbij op dat de Nederlandse boetes significant hoog zijn in verhouding tot andere EU­ lidstaten.9 In 2024 wees de Europese Rekenkamer hier ook op in het kader van DAC6. De sancties die kunnen worden ingesteld op basis van de implementatie van DAC6 lopen sterk uiteen tussen de lidstaten. ¹⁰

Het gelijk maken van de boetemaxima aan die van eerdere implementaties van de DAC vormt de aanleiding voor de in dit wetsvoorstel opgenomen hoge boetemaxima voor DAC8-verplichtingen. In de toelichting ontbreekt echter de noodzakelijke onderbouwing van de voorgestelde strafmaxima gelet op de aard en ernst van de overtredingen in het licht van de evenredigheid. Ook wordt geen aandacht besteed aan de verhouding tot de boetemaxima van andere EU-lidstaten.

De verhoging van het strafmaximum van de DAC2-boete wordt wel toegelicht, maar ontoereikend. In de toelichting wordt aangegeven dat het kabinet signalen heeft ontvangen dat een boete van de vierde categorie voor die overtredingen

⁷ Dit geldt zowel voor de strafrechtelijke als bestuursrechtelijke sanctionering. Zie o.a. het advies van de Afdeling advisering van de Raad van State inzake de Wet stroomlijning bestuurlijke boetemaxima en termijnen (W16.23.00361/Il); T.A. de Roos, Het grote onbehagen: emotie en onbegrip over de rol van het strafrecht, Amsterdam:Balans 2000, p. 58-59 en A. Mein, De boete uit balans. Het gebruik van de bestuurlijke boete in de praktijk in het financieel toezicht, diss. 2015.

8 Zie artikel 25bis van Richtlijn 2011 /16/EU.

9 Advies van de Afdeling advisering van 19 juni 2019 over de Wet implementatie EU­ richtlijn meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies (W06.19.0135/11I) (DAC6) en het Advies van de Afdeling advisering van 17 augustus 2022 over de Wet implementatie Richtlijn betalingsdienstaanbieders, W06.22.0108/111. Kamerstukken Il 2022/23, 36231, nr. 4.

¹⁰ Europese Rekenkamer, Bestrijding van schadelijke belastingregelingen en ontwijking van vennootschapsbelasting, 2024, https://www.eca.europa.eu/ECAPublications/SR-2024-

27 /SR-2024-27_NL.pdf, p. 36-37.

onvoldoende afschrikkend werkt. Uit de toelichting blijkt echter niet wat die signalen waren en of er al dergelijke boetes zijn opgelegd. Opvallend is dat uit het rapport van de Europese Rekenkamer blijkt dat bijvoorbeeld nog geen DAC6- sancties zijn opgelegd. Dit roept de vraag op in hoeverre dit wel het geval is voor DAC2.

Doordat in het voorstel de strafrechtelijke boetemaxima worden opgehoogd naar de zesde categorie, komt in de strafmaat het onderscheid tussen een misdrijf en overtreding te vervallen. Dit is opvallend, aangezien het onderscheid tussen een overtreding en een misdrijf afhankelijk is van de mate van schuld en opzet van de overtreder.¹¹ Strafbaarstellingen voor overtredingen onderstrepen een verantwoordelijkheid om wettelijke verplichtingen na te komen, terwijl bij misdrijven sprake is van het aanpakken van gedrag dat een schadelijke inbreuk kan maken op de rechtsorde. Dit komt ook tot uitdrukking in het onderscheid tussen verzuim- en vergrijpboetes in de AWR.¹² Het verwijt is voor beide type delicten dus verschillend. Door de maximale boetecategorieën voor misdrijven en overtredingen gelijk te trekken, vervalt dit onderscheid en komt daarin de aard en ernst van de overtreding niet meer tot uitdrukking. De Afdeling betwijfelt dan ook of het gelijktrekken van deze boetecategorieën evenredig is.

Gelet hierop adviseert de Afdeling in de toelichting dragend te motiveren hoe de voorgestelde boetemaxima gerelateerd zijn aan de aard en ernst van de overtredingen en hoe deze zich verhouden tot het evenredigheidsvereiste.

3. Minimum- en maximumbewaartermijn

De gegevens die Nederland op grond van de in dit wetsvoorstel geïntroduceerde verplichtingen ontvangt, moeten na ontvangst op grond van de richtlijn in ieder geval vijf jaar worden bewaard. Zij mogen daarbij niet langer worden bewaard dan nodig.¹³ In het wetsvoorstel wordt de minimumbewaartemijn nu nog niet geïmplementeerd.¹⁴ Deze moet uiterlijk op 31 december 2027 zijn geïmplementeerd. In navolging van de richtlijn is in dit wetsvoorstel ook geen maximumbewaartermijn opgenomen. De European Data Protection Supervisor (EDPS) en de Autoriteit Persoonsgegevens (AP) hebben dit wel aanbevolen.¹⁵

¹¹ Memorie van toelichting, hs. 2.6. Wijziging van de Algemene wet inzake rijksbelastingen in verband met niet-grensoverschrijdende transacties. Zie ook S.C.W. Douma, R.J. Koopman en E.A.G. van der Ouderaa, Algemene wet inzake rijksbelastingen, Wolters Kluwer;Deventer 2023, p. 484.

¹² I.J. Krukkert, Individuele straftoemeting in het fiscale bestuurlijke boeterecht : een interne theoretische rechtsvergelijking tussen het fiscale bestuurlijke boeterecht en het strafrecht, diss. 2018, p. 246 e.v.

¹³ Artikel 22, lid 3, DAC.

¹⁴ Memorie van toelichting, hs. 3.4 Autoriteit Persoonsgegevens.

¹⁵ Autoriteit Persoonsgegevens, Wetgevingstoets concept voor Wet implementatie EU­ richtlijn gegevensuitwisseling cryptoactiva, 12 december 2024 en European Data Protection Supervisor, Opinion 9/2023 on the Proporsal fora Council Directive amending

Volgens de toelichting kan in sommige gevallen een maximumbewaartermijn niet worden gehanteerd, bijvoorbeeld in geval van juridische procedures.¹⁶

In de toelichting wordt onderkend dat de gegevens niet langer bewaard mogen worden dan noodzakelijk is voor het doel waarvoor zij zijn verwerkt. Toegelicht wordt dat de Belastingdienst de termijnen hanteert die overeenkomstig de Archiefwet bekend worden gemaakt. Hierbij wordt verwezen naar selectielijsten van de Belastingdienst waar in beginsel een bewaartermijn van 7 jaar voor geldt. Uit de selectielijst van de Belastingdienst volgt echter dat gegevens, die worden verwerkt voor het verlenen of vragen van bijstand aan buitenlandse autoriteiten met betrekking tot de belastingheffing en invordering, 12 jaar na afhandeling moeten worden vernietigd. ¹⁷ Bij de totstandkoming van die termijn in de selectielijst is al rekening gehouden met de mogelijkheid van juridische procedures. Dit roept de vraag op waarom deze (impliciete) maximumtermijn (nog) niet is opgenomen in het wetsvoorstel.

Bewaartermijnen vormen een belangrijke waarborg voor de zorgvuldige omgang met persoonsgegevens. Dit brengt met zich dat de opslag van persoonsgegevens moet worden beperkt tot het strikte minimum.¹⁸ Daarbij schrijft de richtlijn een minimale bewaartermijn van vijf jaar voor. De Afdeling adviseert dan ook om in de toelichting nader te motiveren waarom nu (nog) niet is voorzien in wettelijke bewaartermijnen.

4. Uitvoeringsconseguenties

Uit de uitvoeringstoets van de Belastingdienst blijkt dat DAC8 voor een structurele extra inzet van personeel van 126,1 fte zorgt. De benodigde medewerkers (vooral cryptoanalisten) zijn volgens de uitvoeringstoets echter lastig te vinden. Het voorstel vergroot de toch al grote wervingsopgave voor de Belastingdienst om bestaande regelgeving te kunnen blijven uitvoeren. De Belastingdienst wijst er daarnaast op dat met DAC8 de handhaving op het bezit van cryptoactiva slechts beperkt wordt verbeterd. De regelgeving sluit onvoldoende aan op de nationale situatie, waardoor de verkregen informatie zonder verdere aanpassingen in de nationale regelgeving niet kan worden gebruikt voor de vooringevulde aangifte.

Ook staat in de uitvoeringstoets dat de DAC8 regelgeving de Belastingdienst slechts beperkt in staat stelt om zijn (handhavings)strategie uit te voeren. De gegevens zijn alleen na een tijdrovende en kostbare analyse bruikbaar in de heffing en inning, waardoor het aantal zaken waarop toezicht kan worden uitgeoefend in

Directive 2011 /16/EU on administrative cooperation in the field of taxation, 3 april 2023, opm. 3.5.

¹⁶ Memorie van toelichting, hs. 3.4 Autoriteit Persoonsgegevens.

¹⁷ Zie: Selectielijst Belastingdienst Belastingregios 2012 3159 (p.35).

¹⁸ Zie hiervoor onder andere de advisering van de Afdeling advisering van de Raad van State bij het Voorstel van rijkswet houdende wijziging van de consulaire bescherming EU­ burgers voor de vaststelling en afgifte van een Europees noodreisdocument (W02.24.00180/11/K), punt 2 en het bij de Wet vrij en veilig onderwijs (W05.24.00331/I), punt 4b.

verhouding tot de daarmee gemoeide kosten volgens de uitvoeringstoets beperkt is.

De uitvoeringstoets maakt er tevens melding van dat een groot beroep wordt gedaan op het doenvermogen van de rapportageplichtigen en dat zij forse investeringen moeten doen. De verwachting van de Belastingdienst is dat in de praktijk voor een deel van de doelgroep onduidelijk is dat zij een rapportageverplichting hebben op basis van deze wetgeving. Dit komt volgens de Belastingdienst door de ruime definitie die wordt gehanteerd en omdat bepaalde begrippen nog niet nader zijn ingevuld.

De regering kiest daarbovenop voor een korte uiterste rapportagedatum van 31 januari van het jaar volgend op het belastingjaar.¹⁹ Volgens de toelichting is dit nodig voor de beoordeling van ingediende aangiften. Daarbij wordt echter niet ingegaan op de vraag hoe dit zich verhoudt tot de opmerkingen in de uitvoeringstoets over de verwachte onduidelijkheid en uitvoeringsconsequenties voor rapportageplichtigen en de Belastingdienst. Nu de gevraagde gegevens niet vooringevuld kunnen worden in de aangifte, informatie van andere EU-lidstaten ook pas later komt en bij het onjuist invullen van gegevens de mogelijkheid bestaat tot navordering, adviseert de Afdeling in de toelichting inzichtelijk te maken hoe het voorgaande is afgewogen.

De Afdeling adviseert in de toelichting nader in te gaan op de uitvoeringsconsequenties van dit voorstel.

De Afdeling advisering van de Raad van State heeft een aantal opmerkingen bij het voorstel en adviseert daarmee rekening te houden voordat het voorstel bij de Tweede Kamer der Staten-Generaal wordt ingediend.

De vice-president van de Raad van State,

¹⁹ In voetnoot 47 van de toelichting wordt melding gemaakt van het feit dat een aantal andere landen hun voornemens over de uiterste datum ook al bekend hebben gemaakt, maar uit deze voetnoot blijkt niet wat die data zijn en hoe deze zich verhouden tot de door Nederland gekozen datum.

l{aad

va11State l'o,tbu, 21lOI') - 2:iOll l:A lkn H.1.1g

PostNL Port Betaald Port Payé Pays-Bas

. . - . .

. . .

.. .

Ministerie van Financiën

1 8 APR. 2025

·.:::

bJ)

.b^i::il

"Cl')

Ministerie van Financiën T.a.v.�w

;.

�..C.l)

"bJ')

i::

.;.t.e.

i::

...

0

Cl)

E

bJ)

:i;::

i::

Cl)

No 12807