Preview document (🔗 origineel)

---

Tweede Kamer der Staten-Generaal	2
Vergaderjaar 2024-2025	Aanhangsel van de Handelingen
	Vragen gesteld door de leden der Kamer, met de daarop door de regering gegeven antwoorden

2578

Vragen van het lid Kouwenhoven (Nieuw Sociaal Contract) aan de Staatssecretaris van Financiën over de evaluatie van de gebruikelijkloonregeling voor directeuren-grootaandeelhouders (dga's) (ingezonden 12 juni 2025).

Antwoord van Staatssecretaris Van Oostenbruggen (Financiën) (ontvangen 30 juni 2025)

Vraag 1

Bent u bekend met het rapport van SEO Economisch Onderzoek «Draagt de dga zijn steentje bij?»¹, waarin de werking van de gebruikelijkloonregeling voor dga's wordt geëvalueerd?

Antwoord 1

Ja.

Vraag 2

Hoe beoordeelt u de conclusie dat de belastbare loonsom van dga's in 2023 21,3 miljard euro bedroeg, terwijl op basis van het gedrag van andere belastingplichtigen 26,2 miljard euro verwacht mocht worden (p. 53)? Welke belastinginkomsten dreigt de Belastingdienst op deze manier mis te lopen?

Antwoord 2

De gebruikelijkloonregeling is destijds ingevoerd om te voorkomen dat dga’s geen loon ontvangen van de vennootschap waarvoor zij werken en waarin zij een aanmerkelijk belang bezitten. Dit loon dient een nauwkeurige benadering te zijn van het loon dat past bij de werkzaamheden van de dga. In het onderzoek is de gebruikelijkloonregeling geëvalueerd op doeltreffendheid en doelmatigheid. Geconcludeerd is dat de gebruikelijkloonregeling doelmatig is omdat er geen beleidsalternatieven zijn gevonden die potentieel doelmatiger zijn dan de huidige gebruikelijkloonregeling. Dat is een belangrijke constatering. Daarnaast is geconcludeerd dat de regeling deels doeltreffend is. SEO heeft de mate van doeltreffendheid daarbij getracht te kwantificeren. Daarbij gaat het niet zozeer om absolute bedragen, maar meer om percentages. Daarvoor is eerst een theoretisch maximale loonsom berekend: dat is in het geval dat het gebruikelijk loon van dga’s in alle gevallen aan de wettelijke eisen voldoet. Dit theoretisch bepaalde gebruikelijk loon is basis van een loonvergelijking berekend op basis van de lonen van de meest verdienende werknemers van alle Nederlandse bedrijven in 2023. Op deze manier is het loon van een dga overeenkomstig met de «meest vergelijkbare dienstbetrekking» bepaald. Dit theoretisch berekende gebruikelijk loon (opgeteld € 26,2 miljard) is vergeleken met het werkelijk gebruikelijk loon van dga’s in 2023 werkzaam in een vennootschap met minstens drie medewerkers. Het blijkt dan dat in werkelijkheid naar schatting 80% van de theoretisch bepaalde maximale loonsom gerealiseerd wordt (dus 80% van de € 26,2 miljard). De onderzoekers van SEO onderstrepen dat een situatie waarin alle gebruikers een regeling volledig naleven in de praktijk nooit voorkomt. Ergo, 100% doeltreffendheid van de gebruikelijkloonregeling – en dus een loonsom van € 26,2 miljard met betrekking tot dga’s in 2023 – is niet realistisch. Tevens geeft SEO aan – op basis van deze berekening en de gesprekken die zij met de Belastingdienst en belastingadviseurs hebben gevoerd – dat er ruimte is voor verbetering van de doeltreffendheid van de gebruikelijkloonregeling en geeft daarvoor verschillende beleidsopties. Tegelijkertijd werpen de onderzoekers de vraag op in hoeverre de voorgestelde aanpassingen de doeltreffendheid en doelmatigheid in de praktijk kunnen verhogen, omdat zoals hierboven al gesteld, een regeling nooit volledig doeltreffend zal zijn. Daarnaast zijn met de extra inspanningen ook kosten gemoeid, die mogelijk niet opwegen tegen de potentiële baten. Het is dus de vraag of hier belastinginkomsten worden misgelopen.

Vraag 3

Wanneer ontvangt de Kamer de kabinetsreactie op dit rapport?

Antwoord 3

Naar aanleiding van de evaluatie is een vervolgonderzoek gestart. Ik ben voornemens de resultaten van dit onderzoek op Prinsjesdag met uw Kamer te delen. Gezien de demissionaire status van het kabinet zal het kabinet hier geen conclusies aan verbinden en kan het onderzoek worden beschouwd als grondige voorbereiding op een kabinetsreactie.

Vraag 4, 5, 6 en 9

Hoe beoordeelt u de constatering dat het gebruikelijk loon vaak wordt vastgesteld op de ondergrens (p. 23)?

Hoe beoordeelt u de constatering dat circa 40 procent van de dga's een loon rapporteert dat onder de ondergrens ligt (p. 23)?

Hoe beoordeelt u de constatering op pagina 33 dat dga’s met een loon onder de ondergrens weliswaar vaker in deeltijd werken of starter zijn, maar dat het loonmodel deze factoren reeds meeneemt, zodat deze verschillen geen verklaring vormen voor het relatief lage loon dat dga’s tot een gebruikelijk niveau van 70.000 euro gemiddeld vaststellen?

Wat is uw reactie op de constatering dat de pieken in de loonverdeling wijzen op strategisch gedrag (p. 23)?

Antwoord 4, 5, 6 en 9

Uit de evaluatie blijkt inderdaad dat een aanzienlijk deel (ongeveer 40%) van de dga’s onder de ondergrens van het wettelijk normbedrag zit. Dat komt in de eerste plaats door het feit dat van de dga’s met een loon onder de ondergrens bijna 90% een startende onderneming (in de afgelopen drie jaar gestart) heeft en tegelijkertijd 75% in deeltijd werkt (<36 uur). Daarmee is niet gezegd dat een dga zonder meer een loon onder de (ondergrens van) het wettelijk normbedrag in aanmerking mag nemen in geval sprake is van deeltijdwerk of van een startende onderneming. De dga moet voor de Belastingdienst kunnen aantonen dat het in aanmerking genomen loon past bij de situatie van de dga. Een startende onderneming of deeltijdwerk kan echter wel aanleiding geven voor het in aanmerking nemen van een lager loon dan (de ondergrens van) het wettelijke normbedrag. Het omvangrijke aandeel deeltijders valt deels te verklaren omdat zij ook elders werkzaamheden kunnen verrichten. Bij dga’s waarvoor dit niet geldt – zo wordt in het evaluatierapport gesteld – is er waarschijnlijk sprake van strategisch gedrag, van de wens om discussie met de Belastingdienst te voorkomen of van onwetendheid over de werking van de regeling. Ook duiden in de evaluatie de waargenomen pieken in de loonverdeling rond de wettelijke norm op strategisch gedrag. Deze bevindingen vragen in mijn ogen om nader onderzoek en komen dan ook aan de orde in het vervolgonderzoek.

Vraag 7, 8, 11 en 12

Hoe beoordeelt u de constatering in het rapport dat het beoordelen van het gebruikelijk loon, in vergelijking met andere waarderingen, arbeidsintensief is (p. 64)? Zijn er methoden om dit minder arbeidsintensief te maken?

Hoe beoordeelt u de constatering dat de handhaving op het gebruikelijk loon door de Belastingdienst niet als strikt wordt ervaren. Waardoor ruimte ontstaat voor strategisch gedrag (p. 6)?

Welke concrete beleidsopties ziet u binnen het huidige wettelijke kader om de naleving van de gebruikelijkloonregeling beter te garanderen, zoals gerichte steekproefsgewijze controle, automatische signalering bij afwijkend loon of herijking van de criteria voor onderbouwing van uitzonderingen? Hoeveel zouden deze maatregelen volgens u bijdragen aan de belastinginkomsten?

Ziet u aanleiding om de gebruikelijkloonregeling te herzien, bijvoorbeeld door deze minder gevoelig te maken voor strategisch gedrag en beter aan te laten sluiten bij de economische realiteit van kleine en middelgrote ondernemingen?

Antwoord 7, 8, 11 en 12

Het beoordelen dan wel het inschatten van het gebruikelijke loon is per definitie lastiger dan het bepalen van de waarde van een eigen woning of ander onroerend goed. De waarde van een woning, garage of andere onroerende zaak wordt jaarlijks vastgesteld via een WOZ-beschikking van de gemeente en geregistreerd. Tegelijkertijd wordt in de evaluatie geconcludeerd dat er geen regelingen zijn die doelmatiger zijn dan de gebruikelijkloonregeling om het beleidsdoel te bereiken. Het is daarmee een gegeven dat het gebruikelijk loon arbeidsintensiever is dan andere waarderingen die als grondslag voor de belastingheffing worden gebruikt. Wel wordt in de evaluatie geconstateerd dat de regeling doeltreffender kan. Daarmee wordt gedoeld op de waargenomen pieken in de loonverdeling rond de wettelijke norm en het aantal dga’s dat een (deeltijd)loon opgeeft dat onder (de ondergrens van) het wettelijk normbedrag zit, dat niet kan worden verklaard uit het feit dat het om starters gaat of dat deze dga’s elders ook werkzaamheden verrichten. Dit kan duiden op strategisch gedrag, zie het antwoord op vragen 5 tot en met 6 en 9 hiervóór. Daarmee is er dus nog ruimte voor verbetering in het bereiken van het beleidsdoel. Een van de vragen die dan opkomt, is of het mogelijk is om een betere waarderingsmethode voor het gebruikelijk loon te ontwikkelen.Dit komt op de pagina’s 63 en 64 van het rapport aan bod. In het rapport worden uiteindelijk drie beleidsopties benoemd ter verbetering van de doeltreffendheid. Een van die beleidsopties is het ontwikkelen van een waarderingsmethode voor het gebruikelijk loon om belastingplichtigen en de Belastingdienst te helpen aan een nauwkeurige invulling van dat gebruikelijk loon. Een andere beleidsoptie die wordt besproken in de evaluatie ziet op een uitbreiding dan wel verbetering van de handhaving door de Belastingdienst. Dit in antwoord op de vraag hoe ik de constatering in het rapport beoordeel dat de handhaving op het gebruikelijk loon door de Belastingdienst niet als strikt wordt ervaren. Een derde beleidsoptie die wordt benoemd, is een gerichte verhoging van het normbedrag (€ 56.000 in 2025) op basis van de loonsom.

Ten slotte wordt in het rapport ook de vraag opgeworpen in hoeverre de voorgestelde aanpassingen de doeltreffendheid en doelmatigheid in de praktijk verhogen. Een regeling zal nooit volledig doeltreffend zijn. Anders gezegd, een doeltreffendheid van honderd procent is in de praktijk niet haalbaar. Daarnaast zijn met de extra inspanningen ook kosten gemoeid die mogelijk niet opwegen tegen de potentiële baten. De haalbaarheid van de hierboven genoemde drie beleidsopties vormen de kern van het vervolgonderzoek. De uitkomsten van dit onderzoek vormen daarmee een grondige voorbereiding voor een toekomstige kabinetsreactie.

Vraag 10

Bent u bereid het aantal vooroverleggen over de gebruikelijkloonregeling, zoals genoemd op p. 47, in kaart te brengen en met de Kamer te delen?

Antwoord 10

Als de wet- en regelgeving in een specifiek geval niet duidelijk is, biedt de Belastingdienst de mogelijkheid tot vooroverleg. Vooroverleg is in beginsel niet verplicht, ook niet als een gebruikelijk loon onder de ondergrens wordt aangegeven. Dit is anders in een situatie waarop Horizontaal Toezicht Fiscaal Dienstverleners van toepassing is. In die situatie wordt vooroverleg gevoerd als de fiscale kwalificatie van feiten of de interpretatie of toepassing van het (belasting)recht aangaande die feiten niet (geheel) duidelijk is. Onderstaand zijn de aantallen afgehandelde verzoeken vooroverleg overleg over de gebruikelijkloonregeling van de afgelopen jaren opgenomen:

2025: januari tot en met juni: 1525

2024: 2841

2023: 2998

2022: 2700

---

1. SEO, april 2025, https://www.seo.nl/wp-content/uploads/2025/05/2025-76-Draagt-de-DGA-zijn-steentje-bij.pdf↩︎