Budgettaire bijlage modernisering forfaits SE
Bijlage
Nummer: 2026D00755, datum: 2026-01-12, bijgewerkt: 2026-01-12 16:46, versie: 1
Directe link naar document (.docx), link naar pagina op de Tweede Kamer site.
Bijlage bij: Modernisering forfaits gebaseerd op de rente en levensverwachting in de schenk- en erfbelasting (2026D00752)
Preview document (🔗 origineel)
Bijlage 3 2025-1773387 BRIEF MODERNISERING FORFAITS S&E
Inleiding
Deze bijlage bevat de verwachte budgettaire effecten die optreden bij het moderniseren van de forfaits in de schenk- en erfbelasting die gebaseerd zijn op de levensverwachting en rente (hierna de forfaits). De beoogde datum van de modernisering is 1-1-2028. Deze bijlage richt zich hoofdzakelijk op de budgettaire effecten bij onderbedelingsvorderingen en papieren schenkingen. Dit zijn de meest voorkomende typen verkrijgingen waar de forfaits worden toegepast. De budgettaire effecten voor andere toepassingen van de forfaits binnen de schenk- en erfbelasting komen in de laatste paragraaf (par. 4) beknopt aan bod. De gemoderniseerde rekenrente per 1-1-2028 is op het moment van schrijven nog onbekend maar wordt op dit moment geraamd op 3%1. Vóór invoering per 1-1-2028 wordt deze raming geactualiseerd. De modernisering leidt naar verwachting op transactiebasis tot een structurele budgettaire opbrengst van € 196 miljoen (tabel 1). De opbrengst is lastenrelevant. De forfaits zijn lange tijd niet geactualiseerd. Door de forfaits nu te moderniseren en actueel te houden wijzigt het staand beleid. Toekomstige actualisaties zijn niet lastenrelevant, omdat deze voortvloeien uit de huidige keuze om de forfaits te moderniseren en in de toekomst actueel te houden. Voor papieren schenkingen en rentedragende onderbedelingsvorderingen is het lastenrelevante effect de vlakke reeks met dezelfde netto-contante-waarde (tabel 2).
Tabel 1 budgettair effect (transactiebasis, mln euro, + is saldoverbeterend)
| 2027 | 2028 | 2029 | 2030 | 2031 | Struc. | Struc. in | |
|---|---|---|---|---|---|---|---|
Renteloze onderbedelings- vorderingen |
0 | 20 | 20 | 20 | 20 | 20 | 2028 |
| Rentedragende onderbedelings-vorderingen | 0 | 0 | 0 | 0 | 2 | 133 | 2067 |
| Papieren schenkingen | 18 | 11 | 12 | 14 | 16 | 51 | 2074 |
| Overige toepassingen | 0 | -8 | -8 | -8 | -8 | -8 | 2028 |
| TOTAAL | 18 | 22 | 24 | 26 | 30 | 196 | 2074 |
Tabel 2 lastenrelevant effect (mln euro)
| 2027 | 2028 | 2029 | 2030 | 2031 | Struc. | Struc. in | |
|---|---|---|---|---|---|---|---|
Renteloze onderbedelings- vorderingen |
0 | 20 | 20 | 20 | 20 | 20 | 2028 |
| Rentedragende onderbedelings-vorderingen | 0 | 97 | 97 | 97 | 97 | 97 | 2028 |
| Papieren schenkingen | 0 | 37 | 37 | 37 | 37 | 37 | 2028 |
| Overige toepassingen | 0 | -8 | -8 | -8 | -8 | -8 | 2028 |
| TOTAAL | 0 | 146 | 146 | 146 | 146 | 146 | 2028 |
Budgettaire effecten onderbedelingsvorderingen
In dit hoofdstuk wordt allereerst in beeld gebracht hoe de modernisering verschillend uitpakt voor de erfbelasting die de ervende kinderen verschuldigd zijn. Bij het in beeld brengen van deze spreiding worden de effecten steeds uitgesplitst naar de hoogte van het verkregen vermogen en naar de leeftijd van de langstlevende partner op het moment van overlijden van diens partner (eerste overlijden), zoals weergegeven in tabel 3. Deze leeftijd bepaalt de verwachte looptijd van (het vruchtgebruik van) de onderbedelingsvordering. Hoe langer de looptijd en dus hoe jonger de langstlevende partner, des te sterker de modernisering van de forfaits doorwerkt in de waardering van (het vruchtgebruik van) de vordering2 en daarmee ook in de hoogte van de erfbelasting. Het zwaartepunt van de tabel ligt aan de linkerkant. In 2021 bedroeg bij bijna twee derde van de ervende kinderen het verkregen vermogen minder dan € 100.000 en was de langstlevende partner 61 jaar of ouder.
Tabel 3 Verdeling ervende kinderen binnen nalatenschappen die afgewikkeld zijn met een onderbedelingsvordering (overlijden eerste ouder) en waarvoor aangifte erfbelasting is gedaan 2021
| Nagelaten vermogen per erfgenaam eerste overlijden | € 0 – € 25.000 | € 25.000 - € 75.000 | € 75.000 - € 100.000 | € 100.000 - € 250.000 | € > 250.000 | ||||
|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|
|
50 jaar of jonger | 1% | 1% | 0% | 0% | 0% | |||
| 51 t/m 60 | 1% | 3% | 1% | 1% | 1% | ||||
| 61 t/m 70 | 2% | 8% | 3% | 4% | 1% | ||||
| 71 t/m 75 | 2% | 8% | 3% | 4% | 1% | ||||
| 76 t/m 80 | 2% | 9% | 3% | 5% | 1% | ||||
| 81 t/m 85 | 2% | 9% | 3% | 4% | 1% | ||||
| 86 t/m 90 | 2% | 6% | 1% | 2% | 1% | ||||
| 91 jaar of ouder | 1% | 2% | 0% | 1% | 0% | ||||
Beschrijving budgettaire effecten
Om de budgettaire effecten beter te kunnen interpreteren wordt allereerst toegelicht hoe het moderniseren van de forfaits doorwerkt in de verschuldigde erfbelasting. De hoogte van de overeengekomen rente is namelijk van invloed op welke manier en op welk moment in de tijd modernisering doorwerkt (zie samenvatting in tabel 4).
Tabel 4 Verdeling onderbedelingsvorderingen naar hoogte overeengekomen rente (2021)
| Overeengekomen rente | Nagelaten vermogen (mld €) | Moment(en) budgettair effect | Beknopte omschrijving budgettair effect |
|---|---|---|---|
| 0% | 3,0 | Bij overlijden kortst levende partner | Lagere waardering fictief vruchtgebruik langstlevende partner. Hogere verkrijging kinderen en hogere erfbelasting kinderen. Lagere verkrijging langstlevende partner, maar in veel gevallen viel verkrijging al onder hoge partnervrijstelling en treedt er bij de langstlevende partner geen budgettair effect op. |
| Gelijk aan rekenrente (nu 6%) | 1,8 | Bij overlijden langstlevende partner | Minder oprenting vordering. Hogere nalatenschap langstlevende partner en hogere verschuldigde erfbelasting kinderen. |
| Tussen 0%3 en rekenrente (nu 6%) | 1,0 | Bij overlijden kortst levende partner en overlijden langstlevende partner | Combinatie van bovenstaande effecten |
Voor renteloze onderbedelingsvorderingen treedt er bij modernisering van de forfaits alleen een budgettair effect op bij het eerste overlijden. Door de lagere rekenrente is sprake van een lager fictief vruchtgebruik van de langstlevende waardoor de verkrijgingen van de kinderen minder worden verlaagd4. Dit leidt voor de langstlevende partner tot een lagere heffingsgrondslag voor de erfbelasting en voor de kinderen tot een hogere heffingsgrondslag, en daarmee voor hen in veel gevallen tot een hogere erfbelasting. De lagere heffingsgrondslag bij de langstlevende zal in veel gevallen niet tot een lagere erfbelasting leiden, omdat de heffingsgrondslag vóór de modernisering in de meeste gevallen al onder de partnervrijstelling uitkwam. Bij het tweede overlijden zijn er geen budgettaire effecten voor renteloze onderbedelingsvorderingen. Op de vorderingen wordt immers geen rente bijgeschreven.
Voor rentedragende onderbedelingsvorderingen waarbij de overeengekomen rente precies gelijk is aan de gemoderniseerde rekenrente treedt juist alleen een effect op bij het tweede overlijden. Door de lagere rekenrente zal er gedurende de looptijd in deze gevallen minder rente worden bijgeschreven op de vordering. Hierdoor wordt een lagere schuld in mindering gebracht op de bezittingen van de langstlevende partner bij diens overlijden waardoor de nalatenschap van de langstlevende partner dus hoger uitvalt dan bij de huidige rekenrente van 6%. Daarmee is bij het tweede overlijden meer erfbelasting verschuldigd door de kinderen. Bij het eerste overlijden treedt geen budgettair effect op, omdat er zoals gezegd geen sprake is van fictief vruchtgebruik door de langstlevende.
Budgettaire effecten op microniveau
De budgettaire effecten zijn gebaseerd op doorrekeningen van aanslaggegevens van de erfbelasting over het jaar 20215. De bedragen zijn geïndexeerd naar bedragen van het beoogde invoeringsjaar 2028 aan de hand van de meest actuele begrotingsraming van het ministerie van Financiën van de inkomsten uit de schenk- en erfbelasting in 2028 die zijn gebaseerd op de macro-economische voorspelling van het CPB6. Ook de belastingparameters (zoals de vrijstellingen respectievelijk de schijfgrenzen) zijn geïndexeerd naar het beoogde invoeringsjaar. Vervolgens is voor alle erfrechtelijke verkrijgers de verschuldigde erfbelasting in de situatie waarin de forfaits ongewijzigd blijven vergeleken met de situatie waarin de forfaits worden gemoderniseerd. Op deze wijze wordt niet alleen het totale budgettaire effect verkregen, maar is er ook zicht op de onderliggende spreiding van de budgettaire effecten. Allereerst wordt de spreiding gepresenteerd en vervolgens het totale budgettaire effect.
Budgettaire effecten renteloze onderbedelingsvorderingen bij het eerste overlijden
Naar verwachting heeft voor circa 98% van de langstlevende partners de modernisering geen invloed op de door hem of haar verschuldigde erfbelasting bij het eerste overlijden. De lagere rekenrente zorgt weliswaar voor een lagere waardering van het fictief vruchtgebruik en daarmee voor een lagere heffingsgrondslag, maar in het gros van de gevallen was de langstlevende bij de huidige rekenrente ook nu al geen erfbelasting verschuldigd, omdat de heffingsgrondslag onder de partnervrijstelling uitkomt 7.
Tabel 5 toont de verwachte mediane mutatie van de belastingdruk voor de ervende kinderen. Voor circa 25% heeft modernisering van de forfaits geen effect op de erfbelasting bij het eerste overlijden. Weliswaar komt de waarde van de vordering door de lagere rekenrente hoger uit met een hogere heffingsgrondslag tot gevolg, maar komt de hogere heffingsgrondslag in deze gevallen niet boven de (klein)kindvrijstelling in de erfbelasting uit. Voor de overige 75% neemt de te betalen erfbelasting bij het eerste overlijden toe. Voor het gros binnen deze groep (circa 90%) neemt de belastingdruk met hooguit 0,9%-punt toe.
Tabel 5 Mediane stijging belastingdruk8 erfbelasting per kind door modernisering forfaits bij het eerste overlijden, renteloze onderbedelingsvorderingen (in procentpunten)
| Nagelaten vermogen per erfgenaam eerste overlijden | € 0 – € 25.000 | € 25.000 - € 75.000 | € 75.000 - € 100.000 | € 100.000 - € 250.000 | € > 250.000 | ||||
|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|
|
50 jaar of jonger | 0,0% | 0,0% | 0,0% | 0,9% | 1,2% | |||
| 51 t/m 60 | 0,0% | 0,0% | 0,9% | 0,9% | 0,9% | ||||
| 61 t/m 70 | 0,0% | 0,3% | 0,6% | 0,6% | 1,1% | ||||
| 71 t/m 75 | 0,0% | 0,6% | 0,6% | 0,6% | 0,8% | ||||
| 76 t/m 80 | 0,0% | 0,3% | 0,3% | 0,3% | 0,6% | ||||
| 81 t/m 85 | 0,0% | 0,3% | 0,3% | 0,3% | 0,6% | ||||
| 86 t/m 90 | 0,0% | 0,6% | 0,6% | 0,6% | 1,2% | ||||
| 91 jaar of ouder | 0,0% | 0,9% | 0,9% | 0,9% | 1,8% | ||||
Tabel 6 Mediane belastingdruk9 erfbelasting per kind na modernisering forfaits bij het eerste overlijden, renteloze onderbedelingsvorderingen
| Nagelaten vermogen per erfgenaam eerste overlijden | € 0 – € 25.000 | € 25.000 - € 75.000 | € 75.000 - € 100.000 | € 100.000 - € 250.000 | € > 250.000 | ||||
|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|
|
50 jaar of jonger | 0,0% | 0,0% | 0,1% | 4,2% | 7,4% | |||
| 51 t/m 60 | 0,0% | 0,0% | 2,7% | 5,5% | 8,5% | ||||
| 61 t/m 70 | 0,0% | 0,6% | 4,4% | 6,5% | 9,9% | ||||
| 71 t/m 75 | 0,0% | 1,9% | 5,2% | 6,9% | 10,9% | ||||
| 76 t/m 80 | 0,0% | 2,8% | 5,8% | 7,3% | 11,6% | ||||
| 81 t/m 85 | 0,0% | 3,2% | 6,1% | 7,5% | 13,3% | ||||
| 86 t/m 90 | 0,0% | 3,8% | 6,5% | 7,8% | 13,0% | ||||
| 91 jaar of ouder | 0,0% | 4,0% | 6,8% | 7,9% | 13,6% | ||||
Budgettaire effecten rentedragende onderbedelingsvorderingen bij het tweede overlijden
Uit de aangiften blijkt dat rentedragende onderbedelingsvermogen vaker voorkomen naarmate het vermogen hoger is (tabel 7). Bij rentedragende onderbedelingsvorderingen treedt alleen een effect op bij het tweede overlijden. Voor de doorrekeningen is verondersteld dat partners getrouwd zijn in algehele gemeenschap van goederen en dat het vermogen van de langstlevende partner vanaf het eerste overlijden tot het tweede overlijden, na aftrek van de erfbelasting van de kinderen die de langstlevende partner voldoet, constant blijft. Verder is verondersteld dat men na modernisering de overeengekomen rente verlaagt naar de nieuwe rekenrente om een bovenmatige rente te voorkomen10.
Tabel 7 Verdeling renteloze en rentedragende onderbedelingsvorderingen 2021
| Saldo nalatenschap bij eerste overlijden | Renteloze vordering | Rentedragende vordering |
|---|---|---|
| €0 – €100.000 | 68% | 32% |
| €100.000 - € 500.000 | 62% | 38% |
| €500.000 - € 1.000.000 | 47% | 53% |
| €1.000.000 - € 5.000.000 | 39% | 61% |
| > € 5.000.000 | 14% | 86% |
Door de modernisering van de forfaits wordt er bij rentedragende vorderingen minder rente bijgeschreven op de vordering van de kinderen op de langstlevende ouder en wordt de nalatenschap van de langstlevende partner minder sterk verkleind. Er wordt door de langstlevende dus voor de erfbelasting meer nagelaten aan de kinderen. Bij circa 25% van de kinderen neemt desondanks de erfbelasting over hun verkrijging uit de nalatenschap van de langstlevende partner niet toe, omdat de nalatenschap onder de vrijstellingsgrens blijft, net als bij de huidige forfaits. In circa 75% van de gevallen neemt de erfbelasting wel toe. Voor het gros binnen deze groep (circa 80%) neemt de belastingdruk met ten hoogste 2,5%-punt toe. Tabel 8 laat de verwachte mediane mutatie van de belastingdruk voor de ervende kinderen zien bij het tweede overlijden. Tabel 9 toont de mediane belastingdruk na modernisering.
Tabel 8 Mediane stijging belastingdruk11 erfbelasting per kind door modernisering forfaits bij het tweede overlijden, rentedragende onderbedelingsvorderingen (in procentpunten)
| Nagelaten vermogen per erfgenaam eerste overlijden | € 0 – € 25.000 | € 25.000 - € 75.000 | € 75.000 - € 100.000 | € 100.000 - € 250.000 | € > 250.000 | ||||
|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|
|
50 jaar of jonger | 0,0% | 0,0% | 0,0% | 0,0% | 0,0% | |||
| 51 t/m 60 | 0,0% | 0,0% | 0,0% | 0,0% | 0,0% | ||||
| 61 t/m 70 | 0,0% | 0,5% | 1,6% | 1,9% | 0,4% | ||||
| 71 t/m 75 | 0,0% | 1,3% | 2,5% | 2,5% | 2,2% | ||||
| 76 t/m 80 | 0,0% | 1,5% | 1,7% | 2,2% | 2,8% | ||||
| 81 t/m 85 | 0,0% | 1,0% | 1,2% | 1,5% | 2,4% | ||||
| 86 t/m 90 | 0,0% | 0,6% | 0,7% | 0,8% | 1,5% | ||||
| 91 jaar of ouder | 0,0% | 0,4% | 0,4% | 0,6% | 1,1% | ||||
Tabel 9 Mediane belastingdruk12 erfbelasting per kind na modernisering forfaits bij het tweede overlijden, rentedragende onderbedelingsvorderingen
| Nagelaten vermogen per erfgenaam eerste overlijden | € 0 – € 25.000 | € 25.000 - € 75.000 | € 75.000 - € 100.000 | € 100.000 - € 250.000 | € > 250.000 | ||||
|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|
|
50 jaar of jonger | 0,0% | 0,0% | 0,0% | 0,0% | 0,0% | |||
| 51 t/m 60 | 0,0% | 0,0% | 0,0% | 0,0% | 0,0% | ||||
| 61 t/m 70 | 0,0% | 2,1% | 5,7% | 6,9% | 5,9% | ||||
| 71 t/m 75 | 0,2% | 3,8% | 7,4% | 8,2% | 11,8% | ||||
| 76 t/m 80 | 0,0% | 5,3% | 7,6% | 8,3% | 12,9% | ||||
| 81 t/m 85 | 0,0% | 5,8% | 7,6% | 8,3% | 15,3% | ||||
| 86 t/m 90 | 0,0% | 5,9% | 7,8% | 8,5% | 14,4% | ||||
| 91 jaar of ouder | 0,0% | 6,1% | 7,7% | 8,5% | 13,5% | ||||
Naar verwachting krijgt 11% van alle nalatenschappen door modernisering te maken met een hogere erfbelasting, bij ofwel het eerste dan wel het tweede overlijden. Het relatief lage aantal dat geraakt wordt door modernisering van de forfaits kan verklaard worden dat in een groot deel van de nalatenschappen de verkrijgingen niet uitstijgen boven de vrijstellingen binnen de erfbelasting (zie onderstaande tabel 10).
Tabel 10 Verwacht aantal nalatenschappen dat door modernisering forfaits te maken krijgt met een hogere erfbelasting o.b.v. cijfers over 2021.
| Totaal aantal nalatenschappen | 171.000 |
|---|---|
| w.v. geen aangifte erfbelasting | 95.200 (56%) |
| w.v. wel aangifte erfbelasting | 75.800 (44%) |
| Nalatenschappen waarvoor aangifte erfbelasting is gedaan | 75.800 |
| w.v. zonder achterlating van zowel partner als een of meerdere kinderen | 48.600 (28%) |
| w.v. met achterlating van zowel partner als een of meerdere kinderen | 27.200 (16%) |
| Nalatenschappen waarvoor aangifte erfbelasting is gedaan, met achterlating van zowel partner als een of meerdere kinderen | 27.200 |
| w.v. nalatenschap is afgewikkeld met onderbedelingsvordering | 23.500 (14%) |
| w.v. nalatenschap is op andere wijze afgewikkeld | 3.700 (2%) |
| Nalatenschappen waarvoor aangifte erfbelasting is gedaan, en waarbij de nalatenschap is afgewikkeld met een onderbedelingsvordering | 23.500 |
| w.v. stijging erfbelasting bij ofwel het eerste dan wel het tweede overlijden | 18.300 (11%) |
De cijfers zijn uitgedrukt als percentages van het totaal aantal nalatenschappen.
Budgettaire effecten op macroniveau
Tabel 11 toont de effecten van modernisering van de forfaits op de totale inkomsten erfbelasting. In de raming is uitgegaan van modernisering van de forfaits per 1-1-2028 en is gerekend met een geraamde gemoderniseerde rekenrente van 3%13. In de doorrekeningen is verondersteld dat het vermogen van de langstlevende partner vanaf het eerste overlijden tot het tweede overlijden, na aftrek van de erfbelasting van de kinderen die de langstlevende partner voldoet, constant blijft. Dit is een neutrale aanname, omdat het vermogen kan aangroeien door waardestijgingen en rendementen, maar het vermogen kan ook afnemen doordat er op wordt ingeteerd.
In de raming is verder rekening gehouden met een gedragseffect. Zoals hierboven toegelicht, wordt verondersteld dat men een bovenmatige rente zal vermijden en bij de keuze voor een rentedragende onderbedelingsvordering de (testamentaire of afgesproken) rente gelijk zal stellen aan de gemoderniseerde (lagere) rekenrente. De budgettaire opbrengst bij renteloze onderbedelingsvorderingen bedraagt € 20 miljoen structureel en doet zich voor vanaf 2028. Deze opbrengst komt door een hogere belastingdruk voor de ervende kinderen bij het eerste overlijden (zie tabel 5).
De budgettaire opbrengst bij rentedragende onderbedelingsvorderingen kent een ingroei, omdat het budgettaire effect pas optreedt bij het overlijden van de langstlevende partner. Bovendien wordt uitgegaan van overgangsrecht voor reeds opengevallen nalatenschappen (eerste overlijden) waar nog gerekend mag worden met de huidige rekenrente van 6%. Tien jaar na het beoogde moderniseringsmoment van 1-1-2028 bedraagt de totale budgettaire opbrengst bij de onderbedelingsvorderingen € 73 miljoen per jaar. De structurele opbrengst van € 153 miljoen per jaar wordt in 2067 bereikt. Het lastenrelevante effect in tabel 11 is de vlakke reeks met dezelfde netto-contante-waarde.
Tabel 10 budgettair effect (transactiebasis, mln euro, + is saldoverbeterend)
| 2027 | 2028 | 2029 | 2030 | 2031 | Struc. | Struc. in | |
|---|---|---|---|---|---|---|---|
Renteloze onderbedelings- vorderingen |
0 | 20 | 20 | 20 | 20 | 20 | 2028 |
| Rentedragende onderbedelings-vorderingen | 0 | 0 | 0 | 0 | 2 | 133 | 2067 |
| Totaal onderbedelingsvorderingen | 0 | 20 | 20 | 20 | 22 | 153 | 2067 |
Tabel 11 lastenrelevant effect (mln euro, + is saldoverbeterend)
| 2027 | 2028 | 2029 | 2030 | 2031 | Struc. | Struc. in | |
|---|---|---|---|---|---|---|---|
Renteloze onderbedelings- vorderingen |
0 | 20 | 20 | 20 | 20 | 20 | 2028 |
| Rentedragende onderbedelings-vorderingen | 0 | 97 | 97 | 97 | 97 | 97 | 2028 |
| Totaal onderbedelingsvorderingen | 0 | 117 | 117 | 117 | 117 | 117 | 2028 |
Papieren schenkingen
Beschrijving budgettaire effecten papieren schenkingen
Om te voorkomen dat een papieren schenking (schuldigerkenning uit vrijgevigheid) bij het overlijden van de schenker in de heffing van erfbelasting wordt betrokken14, dient momenteel jaarlijks de forfaitaire rekenrente (6%) over het schuldig erkende bedrag betaald te worden door de schenker. Over de jaarlijkse rentebetalingen is geen schenkbelasting verschuldigd. Deze rentebetalingen van de schenker aan de verkrijger (vaak van ouder aan kind) zijn dus een vorm van een onbelaste vermogensoverdracht. De geraamde rekenrente na modernisering is 3%, die dus vergoed zal moeten worden om heffing van erfbelasting te voorkomen. Na verlaging van de rekenrente naar 3% kan voor elke euro aan papieren schenkingen dus jaarlijks minder aan liquide vermogen onbelast worden overgedragen. Dit leidt tot een budgettaire opbrengst. Verondersteld wordt dat de meesten het liquide vermogen dat voorheen als onbelaste rentebetaling werd overgedragen aanhouden en dat vermogen deel uitmaakt van de nalatenschap15.
Tegelijkertijd zorgt de verlaging van de rekenrente ervoor dat een belastingplichtige voor elke euro aan liquide vermogen die diegene beschikbaar heeft om de rente te betalen meer op papier kan schenken. Schenkers die al op papier schenken en meer zouden willen schenken, maar daarbij tegen de grenzen van hun liquide vermogen aanlopen, kunnen na verlaging van de rekenrente meer op papier schenken16. Daarnaast trekt een lagere rente sommige belastingplichtigen over de streep om een bedrag op papier te gaan schenken 17. Beide effecten leiden per saldo tot een budgettaire derving. De extra schenkingen leiden in eerste instantie tot meer schenkbelasting, gevolgd door lagere opbrengsten erfbelasting bij het overlijden van de schenker. De nalatenschap van de schenker neemt af door (meer) jaarlijkse onbelaste vermogensoverdrachten in de vorm van rentebetalingen, en door een (hogere) papieren schuld die in mindering wordt gebracht op de bezittingen bij overlijden. In feite kan met een papieren schenking illiquide vermogen bij leven worden geschonken om zo het hogere tarief van 20% binnen de erfbelasting te vermijden.
Budgettaire effecten op macroniveau bij papieren schenkingen
Voor het ramen van de budgettaire effecten bij papieren schenkingen zijn twee databronnen gebruikt; 1) aangiftegegevens schenkbelasting en 2) notariële akten. Over schenkingen waarbij meer geschonken is dan de jaarlijkse vrijstellingsgrens moet aangifte schenkbelasting worden gedaan. Ook over schenkingen waarbij een beroep is gedaan op de algemene eenmalig verhoogde schenkingsvrijstelling voor schenkingen door ouders aan een kind moet aangifte worden gedaan. Over schenkingen waarbij het geschonken bedrag gelijk aan of lager is dan de jaarlijkse schenkingsvrijstelling hoeft geen aangifte schenkbelasting te worden gedaan. Om op dit deel van de papieren schenkingen zicht te krijgen is gebruik gemaakt van gegevens die door de Belastingdienst uit notariële akten zijn geëxtraheerd en verwerkt tot gestructureerde data.
Schenkingen op papier die bij een notaris zijn vastgelegd komen geregeld voor. In 2021 ging het om ten minste circa 22.300 schenkingen, en in 2022 om ten minste circa 24.200 schenkingen. In totaal werd in 2021 € 824 miljoen aan vermogen ‘op papier’ geschonken, en in 2022 € 742 miljoen. Dat is gelijk aan circa 7-8% van het totaal aan geschonken vermogen waarvoor aangifte schenkbelasting is gedaan. In veel gevallen gaat om schenkingen op papier tot de vrijstellingsgrens: in 2021 14.588 van de circa 22.300 schenkingen en in 2022 17.369 van de circa 24.300 schenkingen op papier. In tabel 12 is het geschonken vermogen ‘op papier’ verdeeld naar leeftijd van de schenker op het schenkingsmoment. De resterende levensduur en daarmee de looptijd van de papieren schenking hangt af van de leeftijd van de schenker.
Tabel 12 Geschonken vermogen op papier naar leeftijd schenker op het schenkingsmoment (2022)
| Leeftijd schenker op moment van schenken | Geschonken vermogen op papier als % van het totaal |
|---|---|
| jonger dan 50 | 2% |
| 50 t/m 59 jaar | 10% |
| 60 t/m 69 jaar | 24% |
| 70 t/m 79 jaar | 35% |
| 80 t/m 89 jaar | 25% |
| 90 jaar of ouder | 5% |
Tabel 13 toont het lastenrelevante budgettaire effect voor papieren schenkingen. Hiervoor is de netto contante waarde van het budgettaire effect op transactiebasis berekend, omdat er sprake is van een verschuiving van belastingopbrengsten in de tijd.
Tabel 13 Lastenrelevante effect (in mln)
| 2027 | 2028 | 2029 | 2030 | 2031 | Struc. | |
|---|---|---|---|---|---|---|
| Papieren schenkingen | 0 | 37 | 37 | 37 | 37 | 37 |
Overige toepassingen van forfaits gebaseerd op de rente en levensverwachting binnen de schenk- en erfbelasting
De te moderniseren forfaits worden ook toegepast om de gekapitaliseerde waarde te bepalen van schenkingen van vruchtgebruik, schenkingen van periodieke uitkeringen en schenkingen of erflating van onroerende zaken waar erfpacht op rust. Het aantal schenkingen en nalatenschappen waarin dit voorkomt is echter beperkt. Voor de overige toepassingen leidt modernisering naar verwachting per saldo tot een budgettaire derving van € 8 miljoen. Het grootste belang binnen deze groep wordt gevormd door schenkingen en erflatingen van onroerende zaken waar erfpacht op rust. Door de lagere rekenrente neemt de waarde van de gekapitaliseerde erfpachtcanon toe. Hierdoor neemt de heffingsgrondslag af, omdat de gekapitaliseerde erfpachtcanon in mindering wordt gebracht op de WOZ-waarde. Door de lagere heffingsgrondslag neemt de verschuldigde schenk- of erfbelasting af.
Tabel 14 Budgettair effect modernisering forfaits overige toepassingen binnen schenk- en erfbelasting (transactiebasis, mln euro, + is saldoverbeterend)
| 2027 | 2028 | 2029 | 2030 | 2031 | Struc. | Struc. in | |
|---|---|---|---|---|---|---|---|
| Overige toepassingen | 0 | -8 | -8 | -8 | -8 | -8 | 2028 |
Gebaseerd op CPB-ramingen voor de lange rente in het eurogebied (cMEV26).↩︎
Bij langere looptijden wordt er voor een langere periode verdisconteerd en werkt een wijziging van de rekenrente relatief sterker door vanwege het rente-op-rente effect.↩︎
Naar alle waarschijnlijkheid gaat het om nalatenschappen waarbij het testament is opgesteld in een periode waarin een andere normrente voor het fictief vruchtgebruikpercentage gold (normrente 4% of 5%). Daarnaast kan het om nalatenschappen gaan waarbij er bewust niet gekozen is voor het maximale percentage van 6% om er bijvoorbeeld zo voor te zorgen dat er minder erfbelasting door de kinderen bij het eerste overlijden is verschuldigd.↩︎
De hogere levensverwachting heeft een opwaarts effect op de hoogte van het fictief vruchtgebruik, maar het effect van de lagere rekenrente is sterker waardoor per saldo het fictief vruchtgebruik zal afnemen.↩︎
Het duurt enige jaren voordat voor alle aangiften erfbelasting over een kalenderjaar een definitieve aanslag is opgelegd. Vooral voor zeer vermogende personen neemt de afwikkeling van de erfenis en het opleggen van een definitieve aanslag een aantal jaren in beslag. 2021 is het meest recente kalenderjaar waarover alle definitieve aanslagen erfbelasting zijn opgelegd.↩︎
In de doorrekeningen is uitgegaan van de concept MEV26.↩︎
Bij het verkrijgen van een nabestaandenpensioen wordt de partnervrijstelling (€ 804.698 in 2025) verlaagd met de contante waarde van de toekomstige stroom aan pensioenuitkeringen. De partnervrijstelling kent echter een minimum (€ 207.886 in 2025) waardoor die verlaging begrensd is. De contante waarde wordt aan de hand van de forfaits berekend en wijzigt ook bij herijking. Door de lagere rekenrente wordt het nabestaandenpensioen hoger gewaardeerd waardoor de partnervrijstelling lager zal worden dan nu. Dit effect is meegenomen in de doorrekeningen, maar heeft een beperkt effect op de uitkomsten.↩︎
De stijging van de belastingdruk is in deze tabel als volgt berekend. Het verschil in verschuldigde erfbelasting bij het eerste overlijden door modernisering van de forfaits is gedeeld door de verkrijging van het kind uit de nalatenschap van de eerst overleden partner. De verkrijging bestaat uit de nominale waarde van de onderbedelingsvordering vermeerderd met eventuele andere erfrechtelijke verkrijgingen. De vermindering vanwege het fictieve vruchtgebruik is in de berekening niet meegenomen, omdat de hoogte hiervan ook wijzigt door modernisering van de forfaits. Het wel meenemen van deze vermindering zou de interpretatie van de mutatie in de belastingdruk lastig hebben gemaakt, omdat dan niet alleen de teller maar ook de noemer zou muteren.↩︎
De belastingdruk is in deze tabel als volgt berekend. De verschuldigde erfbelasting bij het eerste overlijden na modernisering van de forfaits is gedeeld door de heffingsgrondslag. De heffingsgrondslag is bepaald door de nominale waarde van de onderbedelingsvordering te verminderen met de waarde van het fictief vruchtgebruik over de onderbedelingsvordering, en bij het resultaat eventuele andere erfrechtelijke verkrijgingen op te tellen.↩︎
De rente boven de rekenrente (het meerdere deel) wordt door de Successiewet 1956 (art. 9 SW1956) beschouwd als een fictieve verkrijging voor de erfbelasting.↩︎
De stijging van de belastingdruk is als volgt berekend. Het verschil in verschuldigde erfbelasting bij het overlijden van de langstlevende partner door modernisering van de forfaits is gedeeld door de verkrijging van het kind uit de nalatenschap van de langstlevende partner. Bij het bepalen van de verkrijging is de onderbedelingsschuld niet in mindering gebracht op de bezittingen van de langstlevende, omdat de hoogte van de schuld ook wijzigt door modernisering van de forfaits. Het wel meenemen van de onderbedelingsschuld zou de interpretatie van de mutatie in de belastingdruk lastig hebben gemaakt, omdat dan niet alleen de teller maar ook de noemer zou muteren.↩︎
De belastingdruk is in deze tabel als volgt berekend. De verschuldigde erfbelasting bij het tweede overlijden na modernisering van de forfaits is gedeeld door de heffingsgrondslag. De heffingsgrondslag is bepaald door op de bezittingen van de langstlevende partner de onderbedelingsschuld in mindering te brengen en het restant te delen door het aantal erfgenamen.↩︎
Gebaseerd op CPB-ramingen voor de lange rente in het eurogebied.↩︎
Op grond van artikel 10 SW.↩︎
In de raming is aangenomen dat dit vermogen tegen het tarief in de tweede schijf (20%) erfbelasting wordt belast.↩︎
De stijging is geraamd door allereerst na te gaan hoeveel meer men binnen deze groep kan schenken bij een gelijkblijvend bedrag aan rentebetalingen. Vervolgens is geraamd of deze extra schenkingsruimte wel benut kan worden met illiquide vermogen dat nog niet is weggeschonken op papier. Niet iedereen zal overgaan tot deze stap. Daarom is een afslag genomen voor het deel dat over zal gaan tot extra schenkingen.↩︎
Aangenomen is dat het hier om een beperkt gedragseffect zal gaan. Mogelijkerwijs leidt de verlaging van de rekenrente ertoe dat de papieren schenking meer onder de aandacht gebracht zal worden door belastingadviseurs. Het gedragseffect is vormgegeven aan de hand van een vuistregel conform het CPB-gedragseffectenmemo; de toename in papieren schenkingen doordat bestaande schenkers meer op papier zullen schenken is vermeerderd met een klein gedragseffect van 20%.↩︎